Inconstitucionalidade da Contribuição Previdenciária sobre trabalho prestado por cooperativas

1. Histórico

A Constituição Federal de 1988, no Capítulo dedicado as Contribuições fez questão de definir que a fonte de custeio para o Orçamento da Seguridade Social será composto de receitas oriundas de recursos dos entes públicos (financiamento indireto) – por meio dos impostos – e de receitas hauridas das contribuições específicas (financiamento direto), conforme determina o art. 195 da Constituição Federal (CF).

Conforme consulta realizada no site Wikipedia, temos que a Lei 8.212/91 é uma lei ordinária brasileira que institui o plano de custeio da previdência social, ou seja, dispõe sobre as fontes de financiamento do regime geral de previdência social do Brasil, além de dispor sobre a organização da seguridade social, tendo sido publicada no Diário Oficial da União de 25 de julho de 1991.

Em seu art. 11, está definido que constituem contribuições sociais as das empresas, incidentes sobre a remuneração paga ou creditada aos segurados a seu serviço, ou seja, a empresa irá pagar sobre a remuneração paga ao seu empregado.

Em 29 de novembro de 1999, foi publicado no Diário Oficial da União, a Lei n° 9.876, que dispôs sobre a contribuição previdenciária do contribuinte individual, o cálculo do benefício, alterando dispositivos das Leis nºs 8.212 e 8.213, ambas de 24 de julho de 1991, dando, ainda, outras providências.
Em seu artigo 1° determinou mudanças na Lei nº 8.212 de 1991, entre elas:

Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada a Seguridade Social, além do disposto no artigo 23, é de :
IV – quinze por cento sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços, relativamente a serviços que lhe são prestados por cooperados por intermédio de cooperativas de trabalho.

Entretanto, uma análise mais atenciosa da Lei nº 9.876/99, revela que houve uma criação de novo tributo, não sendo observado o que impõe o artigo 195, § 4º e artigo 154, I, ambos da Constituição Federal.

2. Princípios tributários aplicados na Contribuição Social Previdenciária.

A contribuição previdenciária, como uma espécie autônoma de tributo, classificada dentro das contribuições sociais, chama para si os princípios constitucionais tributários em geral, a saber, o princípio da legalidade, da capacidade contributiva, da anterioridade, da vedação ao confisco entre outros (art. 146, III e 150, I e III, da Constituição Federal)

Entretanto, existem algumas peculiaridades que devem ser observadas quando se trata da contribuição previdenciária, vejamos:

2.1. Princípio da legalidade

As contribuições devem ser instituídas, via de regra, por lei. Esta lei é a Lei Ordinária (aprovada por maioria simples). Contudo, há uma ressalva para as contribuições previdenciárias residuais (novas) com base de cálculo diferente das já criadas (art. 195, I a IV, da CF).

Vale dizer que a instituição de contribuição previdenciária nova deve seguir o mesmo trâmite exigido para os impostos residuais (art. 154, I, CF), ou seja, necessidade de aprovação por Lei Complementar.

E por que falo de contribuição nova se a Contribuição Previdenciária existe desde 1999?

O Artigo 146, III, c, da CF, determina que as cooperativas devem ter tratamento diferenciado das demais pessoas jurídicas. A Lei 9.876/99, em seu artigo 1º, inseriu o inciso IV no artigo 22 da Lei 8.212/91, estabelecendo que a cooperativa deve pagar 15% sobre o valor da nota fiscal de serviços prestados pela cooperativa. Ocorre que a cooperativa não presta serviço nenhum, ela apenas faz a intermediação entre a pessoa física e o tomador de serviços com o grande detalhe de não cobrar por essa intermediação.

Aliás, essa é a função primordial da cooperativa e, por isso mesmo, merece proteção especial pela Constituição Federal. Vejamos:

Lei 5.7464/71, art. 3º
Art. 3° Celebram contrato de sociedade cooperativa as pessoas que reciprocamente se obrigam a contribuir com bens ou serviços para o exercício de uma atividade econômica, de proveito comum, sem objetivo de lucro.

Constituição Federal, art. 146, III, c:
Art. 146. Cabe à lei complementar:III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

O art. 195 da Constituição da República, fundamento de validade das contribuições sociais destinadas à Seguridade Social, em seu inciso I prevê as contribuições a cargo do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada. As alíneas “a”, “b” e “c” estabelecem as possíveis hipóteses de incidência da referida contribuição: folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer titulo, à pessoa física que lhe preste serviço, ainda que sem vínculo empregatício; receita ou faturamento e o lucro.

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: § 4º – A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I.

E o art. 154, I, prescreve que:

Art. 154. A União poderá instituir: I – mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;

A Lei 9.876/99, que alterou a lei 8.212/91, acrescentou uma fonte de custeio nova para a Previdência Social, na realidade, acabou por criar uma nova contribuição, o que somente poderia ter sido feito por Lei Complementar. Explico:

Pois bem. O inciso IV do art. 22, da Lei 8.212/91, instituiu uma contribuição incidente sobre valores pagos pela empresa. Como estes valores são pagos a pessoa jurídica, no caso a cooperativa, o fundamento de validade da contribuição não é o art. 195, I, “a” da Constituição, pois Cooperativa não é pessoa física. Trata-se, então, de nova fonte de custeio.

Deve-se, portanto, ser obedecido o previsto no art. 195, § 4°, ou seja, deve o tributo ser criado por Lei Complementar em total respeito ao princípio da legalidade tributária.

3. Fonte de Custeio

O art. 195, I, da Constituição Federal faz menção ao empregador, da empresa e da entidade comparada. O art. 2º, §1º, da CLT, traz os conceitos de empregador e de equiparado:

Art. 2º. Considera-se empregador a empresa, individual ou coletiva, que, assumindo os riscos da atividade econômica, admite, assalaria e dirige a prestação pessoal de serviço.
§ 1º. Equiparam-se ao empregador, para os efeitos exclusivos da relação de emprego, os profissionais liberais, as instituições de beneficência, as associações recreativas ou outras instituições sem fins lucrativos, que admitirem trabalhadores como empregados.

As cooperativas de trabalho são sociedade de pessoas, com forma e natureza jurídica distinta das demais sociedades e prestam serviços somente aos seus cooperados, segundo art. 4º da Lei 5.764/71:

Art. 4º As cooperativas são sociedades de pessoas, com forma e natureza jurídica próprias, de natureza civil, não sujeitas a falência, constituídas para prestar serviços aos associados, distinguindo-se das demais sociedades

Desta forma, não há prestação de serviço de cooperativa para que nasça o direito do Fisco de exigir a contribuição previdenciária, A COOPERATIVA PRESTA SERVIÇOS SOMENTE AOS SEUS COOPERADOS. Assim, pois, falta o aspecto material da hipótese de incidência.

4. Obrigação Tributária

4.1. Sujeito Passivo.

O sujeito passivo da obrigação tributária é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo (art. 121, CTN)

Ao determinar como sujeito passivo da contribuição destinada à seguridade social incidente sobre os rendimentos de trabalho pagos ou creditados, a qualquer título à pessoa física pelo empregador, o próprio poder constituinte impôs um óbice ao legislador infraconstitucional. Isto é, não dispõe de liberdade na tipificação de quem será ou não responsável no cumprimento desta obrigação, senão o próprio empregador, bem como determinou que somente pagamentos por prestação de serviço à pessoa física.

4.2. Obrigação tributária

A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo (art. 133, § 1º, CTN).

Fato gerador, diz o Código Tributário Nacional, em seu artigo 114, é a situação definida em lei, como necessária e suficiente à sua ocorrência.

No caso do tomador de serviços de cooperativa de trabalho, o que o tomador de serviços paga ao prestador é receita – fato gerador de eventuais contribuições previdenciárias sociais sobre faturamento, ou sobre a receita, ou faturamento em relação a Cooperativa, mas nunca poderá ser considerada pagamento de rendimentos à pessoa física.

5. Conclusão

Tais contribuições previdenciárias exigidas pelo Fisco em razão da Nota Fiscal emitida em nome da cooperativa de trabalho é ilegal, pois agride a legislação das cooperativas e totalmente inconstitucional pela falta de fundamento nos princípios protetivos do contribuinte contra o poder de tributar do Estado.

Os tomadores de serviços de cooperativas de trabalho devem procurar resguardarem seus direitos, porque a Fazenda Nacional, simplesmente, não respeita nem seus próprios Pareceres¹.

Nota:

¹MORAIS, Roberto Rodrigues de. Porque a rfb desrespeita lei e portaria da pgfn por incidência de inss sobre aviso prévio indenizado. Artigo publicado no site Artigonal.com.br em 10/05/2014.

Referência bibliográfica:

SABBAG, Eduardo. Manual prático de direito tributário. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2013

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Publicado por

Rodrigo Santhiago Martins Bauer

Advogado, pós-graduado em Direito Tributário pela LFG, graduado em Direito pela PUC Campinas